Guide complet : La fiscalité des entrepreneurs français au Royaume-Uni

Temps de lecture : 12 minutes

La gestion de la fiscalité internationale représente un enjeu majeur pour les entrepreneurs français installés au Royaume-Uni. Selon les dernières données de la Chambre de Commerce Franco-Britannique, plus de 3 000 entrepreneurs français gèrent activement leurs intérêts commerciaux entre ces deux pays. Cette situation unique nécessite une compréhension approfondie des obligations fiscales dans les deux juridictions.

Dans ce guide, vous découvrirez :

Les principes fondamentaux de la double imposition
Les obligations déclaratives dans les deux pays
Les stratégies d’optimisation fiscale légales
Les pièges à éviter et les opportunités à saisir

1. Principes Fondamentaux de la Fiscalité Franco-Britannique

La Convention Fiscale France-Royaume-Uni

La convention fiscale entre la France et le Royaume-Uni, dernièrement mise à jour en 2023, définit le cadre général de l’imposition des revenus et du patrimoine. Cette convention vise à :

Éviter les doubles impositions
Prévenir l’évasion fiscale
Clarifier la situation des résidents fiscaux

Détermination de la Résidence Fiscale

La résidence fiscale constitue la pierre angulaire de votre situation fiscale. Elle se détermine selon plusieurs critères :

Au Royaume-Uni :

Le Statutory Residence Test (SRT)
Le nombre de jours de présence
Les liens personnels et professionnels

En France :

Le foyer permanent d’habitation
Le centre des intérêts économiques
La présence physique de plus de 183 jours

2. Obligations Déclaratives

Au Royaume-Uni

Déclarations Annuelles

Self Assessment Tax Return
Company Tax Return (si société britannique)
Déclaration des revenus mondiaux

Échéances Importantes

31 janvier : paiement du solde d’impôt
31 juillet : paiement de l’acompte
5 avril : fin de l’année fiscale britannique

En France

Obligations Maintenues

Déclaration des revenus (formulaire 2042)
Déclaration des comptes à l’étranger
IFI si applicable

3. Stratégies d'Optimisation Fiscale

Structuration des Activités

La structure juridique de vos activités impacte directement votre fiscalité :

Solutions Possibles :

Limited Company au UK + SARL en France
Holding britannique
Établissement stable

Régimes Fiscaux Avantageux

Au Royaume-Uni :

Entrepreneurs’ Relief
Business Asset Disposal Relief
Investment Allowances

En France :

Convention fiscale
Crédit d’impôt étranger
Exonérations spécifiques

4. Cas Pratiques et Solutions

Exemple 1 : Entrepreneur Tech

Thomas D., fondateur d’une startup technologique

Situation :

Résident fiscal UK
Société française en croissance
Projet de levée de fonds

Solution mise en place :

Création d’une holding UK
Optimisation de la convention fiscale
Structuration des investissements

Exemple 2 : Investisseur Immobilier

Sophie M., investisseuse immobilière

Situation :

Double patrimoine FR/UK
Revenus locatifs dans les deux pays
Projet de cession

5. Points de Vigilance

Erreurs Courantes à Éviter

Non-déclaration des comptes étrangers
Mauvaise application de la convention fiscale
Oubli des obligations déclaratives dans l’un des pays
Confusion entre résidence et domiciliation fiscale

Contrôles Fiscaux

Les autorités fiscales françaises et britanniques renforcent leur coopération. Points d’attention :

Conservation des justificatifs
Documentation des flux transfrontaliers
Cohérence des déclarations

6. Opportunités Post-Brexit

Nouveaux Dispositifs

Régimes spéciaux pour les investisseurs
Zones franches britanniques
Incitations fiscales sectorielles

Adaptation des Stratégies

Révision des structures existantes
Nouvelles opportunités d’investissement
Optimisation des flux financiers

Conclusion

La gestion fiscale franco-britannique requiert une approche stratégique et proactive. La clé du succès réside dans :

Une planification détaillée
Un suivi régulier des obligations
Une adaptation constante aux évolutions législatives

Prochaines Étapes Recommandées

1. Audit de votre situation fiscale actuelle
2. Identification des optimisations possibles
3. Mise en place d’une stratégie personnalisée

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Note : Les informations contenues dans cet article sont données à titre indicatif et ne sauraient constituer un conseil juridique ou fiscal. Chaque situation étant unique, nous vous recommandons de consulter un professionnel pour un avis personnalisé.

Classements Décideurs Magazine / Leaders League 2024

Décideurs Stratégie Finance Droit 2024 Michel-Ange est référencé pour la troisième année consécutive dans les catégories suivantes: – Contentieux fiscal et assistance à redressement – «Pratique réputée» – Fiscalité des transactions – « Forte notoriété » – Fiscalité des associations et organismes à but non lucratif (OSBL) – « Excellent »

Michel-Ange conseille l’un des associés fondateur d’Openmedias dans le cadre de son rapprochement avec Groupe SCP.

Description du deal : Le Monde du Droit

Michel-Ange conseille HEROES MEDIA dans le cadre de l’acquisition du magazine people PUBLIC

Michel-Ange accompagne HEROES MEDIA sur les aspects fiscaux de l’acquisition du magazine PUBLIC:

Description du deal : Le Monde du droit

Classements Décideurs Magazine / Leaders League 2023

Décideurs Stratégie Finance Droit 2023

Michel-Ange is listed in the following categories:

Litigation – « Recommended ». » – Law firm France 2023
Transactional taxation – « Highly recommended ». » – Law firm France 2023
Taxation of associations and non-profit organizations – Law firm France 2023

Michel-Ange participe au « FIT Meeting » les 17 et 18 novembre 2022 à Rome

Le groupe FIT – Friends in Taxation – se réunit de nouveau à Rome pour la première fois depuis la fin de la pandémie Covid-19 !

Ce groupe informel, composé de fiscalistes internationaux exerçant ou ayant exercé dans des cabinets internationaux, se réunit une fois par an afin d’échanger sur des thèmes de fiscalité internationale.

Nos amis du cabinet Nunziante Magrone nous ont accueilli chaleureusement au sein de leurs magnifiques bureaux situés sur la Piazza di Pietra, au cœur du centre historique de la Ville Eternelle.

Les thèmes choisis cette année étaient « la mobilité des travailleurs post pandémie », et la Directive dite « ATAD III » visant à prévenir l’utilisation de sociétés écrans ».

Directive dite « Pilier 2 » : Mise en place d’un taux minimum d’imposition mondial pour les multinationales

Afin d’instaurer de « la justice en matière fiscale », le projet de directive dite « Pilier 2 » a été présenté le 17 juin 2022 lors de la dernière réunion du Conseil Ecofin (formation rassemblant les ministres des finances des Etats membres de l’Union Européenne («UE»). Si l’immense majorité des Etats membres ont rapidement apporté leur soutien à la proposition de directive, la Pologne a longtemps fait valoir son droit de veto. Lors du dernier Conseil Ecofin, cette dernière a finalement donné son accord pour que le texte soit adopté. En revanche, c’est dorénavant la Hongrie qui a formulé des réserves, rendant impossible, pour l’heure, l’adoption du projet de directive. Ce projet de directive vise à instaurer un taux d’imposition effectif minimum sur les activités mondiales des grandes sociétés multinationales[1]. Ce dispositif anti-GAFAM (Google, Apple, Facebook, Amazon, Microsoft) respecte l’engagement pris par les Etats membres de l’UE d’agir rapidement suite au modèle de règles dites « Pilier 2 » pris par l’Organisation de Coopération et Développement Economiques («OCDE»). Si l’accord était initialement soutenu par l’ensemble des Etats membres de l’UE, le projet de directive a fait ressortir des problèmes techniques liés aux intérêts et aux spécificités des systèmes fiscaux de chacun des États membres. Cette opposition au niveau du conseil Ecofin n’a toutefois pas empêché le Parlement européen d’adopter la proposition de directive « Pilier 2 » avec quelques amendements. Ces derniers ont été adoptés pour garantir à la Commission européenne le pouvoir d’adapter le projet de directive par voie d’actes d’exécution[1]. Les modifications que pourrait apporter la Commission porteraient notamment sur les éléments de définition ou les termes de calcul pour l’application du projet de directive. La dernière réunion du Conseil Ecofin est l’occasion de faire une revue des principales dispositions constitutives du projet de directive « Pilier 2 ».

Définition de la résidence fiscale

Sans que cela ne puisse donner lieu à interprétation, la résidence fiscale dépend désormais du lieu d’établissement du « siège de direction ». Cette notion est définie comme le lieu de création de l’entité ou bien encore le lieu où les décisions de gestion et/ou commerciales sont prises. L’on perçoit aisément les cibles que sont les sociétés liées à l’économie numérique. Leur modèle économique leur permet de transférer assez aisément le bénéfice à l’aide de royalties et autres intérêts vers des sociétés situées ou domiciliées dans des pays à fiscalité privilégiée. Cette notion de « siège de direction » permettra à l’avenir de limiter le treaty shopping.

Instauration d’une règle anti-abus (article 4 bis)

Les termes de cette règle anti-abus sont inspirés de la directive prise pour la lutte contre les pratiques d’évasion fiscale (directive dite ATAD), directive transposée à l’article 205 A du code général des impôts. Sont visés les montages n’ayant aucune substance économique et dont le seul but serait de bénéficier d’un avantage contraire aux objectifs du projet de directive.

La règle d’inclusion du revenu (« RIR»)

La RIR est le mécanisme qui permettra au pays de résidence de toute société mère d’une multinationale d’assujettir à un impôt minimal (« top up tax ») toute société mère d’un groupe. Il serait calculé par la différence entre le taux minimum d’imposition (fixé à 15 %) et le taux effectif d’imposition de l’Etat d’implantation des filiales. Ceci viserait donc l’ensemble des entités domiciliées dans un Etat dit à fiscalité privilégiée. Si la société mère se trouve dans un Etat n’ayant pas transposé la RIR, la société suivante dans l’ordre de la chaîne de détention y sera assujettie (sauf si le capital détenu est inférieur à un pourcentage de 80%). Une société mère intermédiaire sous contrôle partiel (c’est-à-dire détenue à plus de 20 % par un ou plusieurs tiers) y serait également assujettie.

La Règle relative aux paiements insuffisamment imposés («RPII»)

La RPII s’applique dans les cas où la RIR n’aurait pas été entièrement appliquée et où le taux effectif d’imposition de l’Etat de domiciliation serait toujours inférieur à 15 %. Elle sert de garantie dans les cas où la RIR ne serait pas en mesure, à elle seule, de toucher les sociétés situées dans des Etats où le taux d’imposition est inférieur au seuil de 15%. L’objectif de la RPII est de prendre en considération l’absence de RIR dans un Etat à faible taux d’imposition et de conférer le droit d’imposer les revenus aux autres Etats :

en attribuant au préalable l’impôt complémentaire aux entités du groupe qui ont généré des flux financiers vers des entités domiciliées dans les Etats à faible taux d’imposition puis, si nécessaire,
en attribuant tout impôt complémentaire restant aux entités du groupe qui n’effectueraient pas de paiement direct vers des entités domiciliées dans des Etats à faible taux d’imposition mais qui se trouveraient dans une position de bénéficier d’une déductibilité intragroupe.

La détermination du montant de l’impôt s’obtiendrait en calculant la différence entre le taux minimum (15%) et le taux effectif d’imposition de l’Etat n’ayant pas instauré une telle règle. La RPII joue un rôle de soutien à la RIR en attribuant des droits d’imposition aux Etats ayant transposé la RIR. La RPII pourrait ainsi être déclenchée :

si les entités du groupe situées dans des Etats à faible taux d’imposition sont détenues directement ou indirectement par des entités domiciliées dans des Etats qui n’ont pas mis en œuvre la RIR ou bien
si la juridiction dans laquelle l’entité mère d’un groupe multinational est résidente d’un Etat à fiscalité privilégiée n’ayant pas transposé ce dispositif (situation où il n’y aurait pas d’entité dans la chaîne de propriété qui peut appliquer la règle d’inclusion des revenus

Instauration d’une clause dite de réexamen par le Parlement européen (article 53 bis)

Il a été prévu que la Commission européenne puisse organiser un examen des effets de la transposition de la directive dans les cinq années qui suivront son entrée en vigueur. La Commission évaluera notamment les effets sur les finances publiques.

Calendrier des prochaines dates importantes

Les échéances à venir sont les suivantes :

4e trimestre 2022 : publication du guide administratif GloBE de l’OCDE ;
31 décembre 2022 : date limite pour la mise en œuvre de la directive dite « Pilier 2 » en droit interne ;
2023 : Mise en place de la gouvernance GloBE et d’une solution GloBE IT ainsi que du reporting notamment sur la cotation en bourse ;
1er janvier 2024 : première application prévue au sein de l’UE pour tous les exercices commençant après le 31 décembre 2023 (c’est-à-dire à partir du 1er janvier 2024 ou à partir de l’exercice 2024/2025).

L’introduction des règles de gouvernance et leur mise en œuvre administrative et informatique peut prendre plusieurs trimestres. Les entreprises concernées doivent envisager la mise en place d’un plan d’action sans délai à compter de la transposition de la proposition de directive en droit interne.

[1] Multinationales dont le chiffre d’affaires est supérieur ou égal à 750 millions d’euros.

[2] Acte non législatif qui établit des règles détaillées permettant la mise en œuvre uniforme d’actes juridiquement contraignants de l’Union.

Régime fiscal des cryptomonnaies : point d’étape à la suite de l’adoption de la loi de finances pour 2022

L‘Autorité des Marchés Financiers (« AMF ») définit les « cryptomonnaies » comme suit : « Les « cryptomonnaies », plutôt appelés « crypto-actifs », sont des actifs numériques virtuels qui reposent sur la technologie de la blockchain (chaine de bloc) à travers un registre décentralisé et un protocole informatique crypté. Un crypto-actif n’est pas une monnaie. Sa valeur se détermine uniquement en fonction de l’offre et de la demande. Les crypto-actifs ne reposent pas sur un tiers de confiance, comme une banque centrale pour une monnaie. Il existe à ce jour plus de 1 300 crypto-actifs. Les plus connus sont le bitcoin, le ripple, l’ether, le litecoin, le nem et le dash. » Le bitcoin est aujourd’hui la cryptomonnaie la plus connue. Cette dernière est à la fois un système de paiement et une unité de compte. Celle-ci permet donc à son détenteur de faire des transactions mais également de se constituer un patrimoine. Du fait de l’invasion de l’Ukraine par la Russie et des sanctions économiques prises contre ce dernier Etat, les cryptomonnaies sont aujourd’hui au cœur des débats. Le 24 février 2022, juste avant l’effondrement du rouble, les achats de bitcoins en Russie ont ainsi atteint un pic de 1,5 milliard de roubles (environ 20 millions d’euros). Certains citoyens russes ont par ailleurs investi massivement dans le Tether (symbole boursier : USDT), un « stablecoin » qui vise à répliquer la valeur du dollar américain et dont le cours est réputé plus stable que le bitcoin. L’adoption de la loi de finances pour 2022, la crise actuelle en Ukraine mais également l’intérêt toujours grandissant du grand public pour les cryptomonnaies représentent l’occasion de faire un point sur le régime fiscal applicable en cas de cession d’une cryptomonnaie par une personne physique résidente de France, et les obligations déclaratives y afférentes.

Cession d’actifs numériques : principales considérations fiscales

Fait générateur de l’impôt

Constituent des opérations imposables, les cessions à titre onéreux d’actifs numériques en contrepartie :

de monnaie ayant cours légal ;
de l’échange d’un bien autre qu’un actif numérique ;
de l’échange avec soulte d’un actif numérique ;
d’un service.

A l’inverse, les opérations d’échanges (sans soulte) d’actifs numériques ne déclenchent le paiement d’aucun impôt. Le Code Général des Impôts (« CGI ») définit les « actifs numériques » par renvoi à l’article L. 54-10-1 du code monétaire et financier (« CoMoFi »). Sont ainsi visés :

les jetons mentionnés à l’article L. 552-2 du CoMoFi, à l’exclusion de ceux répondant aux caractéristiques des instruments financiers mentionnés à l’article L. 211-1 du CoMoFiet des bons de caisse mentionnés à l’article L. 223-1 du CoMoFi soumis à un autre régime d’imposition (celui de l’article 200 A du CGI). Ainsi, en application de l’article L. 552-2 du CoMoFi précité, constitue un jeton tout bien incorporel représentant, sous forme numérique, un ou plusieurs droits, pouvant être émis, inscrits, conservés ou transférés au moyen d’un dispositif d’enregistrement électronique partagé permettant d’identifier, directement ou indirectement, le propriétaire dudit bien. En pratique, il s’agit notamment des jetons ou « tokens » issus d’opérations de levées de fonds (« ICO » : Initial Coin Offering), effectuées à travers une technologie de registre distribué (« blockchain ») pour financer une entreprise nouvelle ou innovante ;
toute représentation numérique d’une valeur qui n’est pas émise ou garantie par une banque centrale ou par une autorité publique, qui n’est pas nécessairement attachée à une monnaie ayant cours légal et qui ne possède pas le statut juridique d’une monnaie, mais qui est acceptée par des personnes physiques ou morales comme un moyen d’échange et qui peut être transférée, stockée ou échangée électroniquement.

Recommandation : Les détenteurs de cryptomonnaies volatiles (exemple : bitcoin) devraient être en mesure de sécuriser une partie de leur patrimoine, sans frottement fiscal, en convertissant une partie de leurs cryptomonnaies en « stablecoin » (lesquels sont réputés moins volatiles – exemple : USDT). Cette opération serait neutre fiscalement si le « stablecoin » en question est valablement considéré comme étant une cryptomonnaie.

Régime fiscal applicable

Les plus-values réalisées – dans les conditions visées supra – par les personnes physiques fiscalement domiciliées en France lors de la cession à titre onéreux de cryptomonnaies, sont imposables à la flat tax au taux de 30 % (12,8 % au titre de l’impôt sur le revenu / 17,2 % au titre des prélèvements sociaux)[1]. Ce régime d’imposition concerne toutefois exclusivement les personnes physiques qui réalisent des opérations à titre occasionnel dans le cadre de la gestion de leur patrimoine privé. Il convient en effet de noter que :

les plus-values résultant de l’exercice habituel d’une activité d’achat-revente d’actifs numériques sont soumises au régime des Bénéfices Industriels et Commerciaux (« BIC» – application du (application du barème progressif de l’impôt sur le revenu)^[2^];
le régime des Bénéfices Non Commerciaux (« BNC») s’applique (barème progressif de l’impôt sur le revenu), par exception, lorsque les gains réalisés par le contribuable ne constituent pas un gain en capital résultant d’une opération de placement, mais sont la contrepartie de la participation du contribuable à la création ou au fonctionnement de ce système d’unité de compte virtuelle (activité dite de « minage »).

La loi de finances pour 2022 a aménagé le régime décrit supra (pour les cessions d’actifs numériques qui seront réalisées à compter du 1er janvier 2023), comme suit :

la qualification professionnelle ou non professionnelle des opérations portant sur des actifs numériques sera appréciée non plus en fonction de leur caractère habituel mais au regard des conditions de leur réalisation. Les critères permettant de qualifier de « professionnel » l’exercice d’une activité d’achat et de vente d’actifs numériques seront alignés sur ceux prévus pour les opérations de bourse, à savoir la réalisation d’opérations d’achat, de vente et d’échange d’actifs numériques effectuées dans des conditions analogues à celles qui caractérisent une activité exercée par une personne se livrant à titre professionnel à ce type d’opérations. En pratique, seule une modification de la doctrine administrative applicable avec l’assistance de professionnels du secteur devrait permettre de dégager des critères clairs et ainsi de sécuriser les différents types d’opérations. Les plus-values réalisées dans de telles conditions seront dorénavant imposées selon le régime des BNC (application du barème progressif de l’impôt sur le revenu) ;
les plus-values réalisées dans un cadre non professionnel pourront être soumises, sur option expresse et irrévocable du contribuable, au barème progressif de l’impôt sur le revenu au lieu du taux forfaitaire de 12,8 %. L’option sera globale et portera sur l’ensemble des plus-values de cession d’actifs numériques réalisées par le foyer fiscal. Elle sera exercée chaque année lors du dépôt de la déclaration de revenus et au plus tard avant la date limite de déclaration. Cette option pourra être exercée pour la première fois en 2024 pour l’imposition des revenus de 2023.

Recommandation : L’option pour le barème progressif de l’impôt sur le revenu devrait avoir un intérêt uniquement si la tranche marginale de l’impôt sur le revenu du contribuable est de 11 % (ou inférieur).

Obligations déclaratives

Les personnes physiques (résidentes de France) qui réalisent des opérations à titre occasionnel dans le cadre de la gestion de leur patrimoine privé doivent :

déclarer à l’aide d’un formulaire n°3916 leurs comptes détenus à l’étranger (exemple : Coinbase, Binances, Bitpanda) ;
déclarer les plus-values réalisées sur cessions d’actifs via le formulaire n°2086.

[1] Code Général des Impôts « CGI », article 150 VH bis et 200 C. La contribution exceptionnelle sur les hauts revenus au taux de 3 ou 4 % est éventuellement applicable (revenu fiscal de référence supérieur à 250.000 € pour un célibataire et 500.000 € pour un couple marié ou pacsé).

[2] BOI-RPPM-PVBMC-30-10 § 70 du 2 septembre 2019.

Management packages : la vigilance reste de mise

De nombreuses sociétés proposent à leurs dirigeants et/ou salariés des dispositifs d’acquisition d’actions appelés « management packages ».

Ces dispositifs permettent en principe d’aligner les intérêts des dirigeants et/ou salariés clés sur ceux des actionnaires.

En pratique ces dispositifs permettent aux dirigeants / salariés de bénéficier d’une fiscalité plus clémente sur les revenus réalisés. La fiscalité applicable aux plus-values sur titres est en effet généralement plus favorable par rapport à la fiscalité applicable aux revenus du travail.

Montages potentiellement abusifs

Les « management packages » figurent dans la liste des montages potentiellement abusifs publiée par le Ministère de l’Économie et des Finances le 1er avril 2015.

Les dispositifs visés par Bercy sont principalement les suivants : bons de souscription d’actions, actions de préférence (ratchet) et contrats d’option d’achat d’actions.

Les dispositifs encadrés par la loi fiscale ne sont toutefois pas visés par cette liste (attribution d’actions gratuites, options de souscription ou d’achat d’actions, bons de souscription de parts de créateur d’entreprise).

Risques de requalification

L’administration fiscale se réserve le droit de requalifier une plus-value en bénéfices non commerciaux, ou en traitements et salaires, si les actions, ou options ont été accordées à des conditions préférentielles et en dehors des dispositifs légaux.

La liste des montages abusifs publiée par Bercy s’inscrit dans le prolongement de nombreux contentieux et de la décision « Gaillochet » n° 365573 du 26 septembre 2014.

A la lumière de la jurisprudence du Conseil d’Etat, le risque de requalification peut être diminué lorsque les conditions suivantes sont cumulativement remplies :

l’investissement est réalisé au prix de marché ;
le risque de perte des sommes investies est réel ;
l’investissement n’est pas subordonné à l’exercice de fonctions au sein de l’entreprise.

Depuis plusieurs années, l’administration fiscale transmet régulièrement ces contentieux aux URSSAF, lesquelles peuvent réclamer à la société émettrice des actions les cotisations patronales et salariales sur le montant des plus-values requalifiées en traitements et salaires.

Les décisions du Conseil d’Etat n° 428506, 435452 et 437498 du 13 juillet 2021

Le Conseil d’Etat a récemment jugé qu’un dirigeant, en souscrivant à des tarifs préférentiels des bons de souscription d’actions, bénéficiait d’un avantage.

Cet avantage, lorsqu’il est octroyé en raison des fonctions occupées dans l’entreprise, constitue selon le Conseil d’Etat un complément de salaire.

La nature salariale du gain ne semble donc plus dépendre de la circonstance que l’investissement ait été réalisé à un prix de marché ou qu’un risque de perte était réel.

Il convient donc d’inciter à la plus grande prudence lors de la structuration de tels outils d’intéressement notamment en faisant valorisant (par un tiers) de tels outils à l’entrée et en excluant toute clause d’incessibilité.

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Liens

Liste des montages potentiellement abusifs publiée par le Ministère de l’Économie et des Finances le 1er avril 2015

Décision du Conseil d’Etat « Gaillochet » n° 365573 du 26 septembre 2014

Décisions du Conseil d’Etat n° 428506, 435452 et 437498 du 13 juillet 2021

Recours hiérarchique : deux garanties distinctes au cours et à l’issue de la vérification

Le recours hiérarchique s’adresse aux contribuables qui rencontrent des difficultés :

lors du déroulement de la vérification de comptabilité ; ou
lors de l’examen contradictoire de la situation fiscale personnelle.

Le recours hiérarchique : une voie de recours amiable

La charte des droits et obligations du contribuable vérifié permet aux contribuables de s’adresser :

à l’inspecteur divisionnaire (ex-inspecteur départemental) ou principal ; puis ensuite
à l’interlocuteur spécialement désigné par le directeur des services fiscaux.

La charte des droits et obligations du contribuable vérifié permet en outre aux contribuables qui sont en désaccord avec le vérificateur sur les rectifications envisagées :

d’obtenir des éclaircissements supplémentaires auprès de l’inspecteur divisionnaire ou principal et, si des divergences importantes subsistent après ces contacts ;
de faire appel à l’interlocuteur spécialement désigné par le directeur dont dépend le vérificateur.

Le recours hiérarchique permet en pratique au contribuable d’exposer les éléments qu’il estime justifier une modification de la position de l’administration fiscale.

Le recours hiérarchique : une voie de recours non prévue par le législateur

Cette possibilité de recours hiérarchique ne découle d’aucune disposition légale mais de la doctrine administrative.

Cette procédure est opposable à l’administration fiscale uniquement sur le fondement de l’article L 10, al. 4 du livre des procédures fiscales.

Ce texte permet en effet aux contribuables de se prévaloir des garanties administratives contenues dans la charte du contribuable.

Les apports du Conseil d’Etat (décision du 25 mars 2021 n°430593 « Sté RTE Technologies »)

Le Conseil d’État a récemment eu l’occasion de préciser que cette possibilité recouvrait deux garanties substantielles distinctes ouvertes aux contribuables à deux moments différents de la procédure de contrôle :

en premier lieu, au cours de la vérification et avant l’envoi de la proposition de rectification ; et
en second lieu, après la réponse faite par l’administration fiscale aux observations du contribuable, en cas de désaccord sur le bien-fondé des rectifications envisagées.

Il en résulte que le refus de l’administration fiscale de donner suite à une demande d’entretien présentée au cours de la vérification et faisant état de difficultés pendant le contrôle est susceptible d’entraîner l’irrégularité de la procédure de vérification.

L’irrégularité serait ainsi admise quand bien même un entretien aurait été accordé après une seconde demande formulée par le contribuable à la suite de la réponse de l’administration fiscale à ses observations.

La question se pose toutefois de savoir si la seule évocation de difficultés suffit à l’appui d’une demande d’entretien en cours de contrôle, ou s’il convient de justifier des difficultés rencontrées lors de cette demande.

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